持否定意见的审计报告(2021年度“否定意见”内部控制审计报告情况分析)

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一、需要披露内部控制审计报告的情形

根据《深圳证券交易所上市公司自律监管指引第1号——主板上市公司规范运作》第5.15条/《上海证券交易所上市公司自律监管指引第1号——规范运作》第5.14条/《科创板上市公司自律监管指南第7号——年度报告相关事项》第三条规定，公司应当在披露年度报告的同时，披露年度内部控制评价报告，并同时披露会计师事务所出具的内部控制审计报告，但有下列特殊情形除外：上市公司因进行破产重整、借壳上市或重大资产重组，无法按照规定时间建立健全内控体系的，原则上应当在相关交易完成后的下一个会计年度年报披露的同时，披露内控评价报告和内控审计报告；新上市的上市公司应当于上市当年开始建设内控体系，并在上市的下一年度年报披露的同时，披露内控评价报告和内控审计报告。深主板、沪主板和科创板公司除前述情形外必须出具内部控制审计报告，创业板则没有相关要求。

此外，根据《关于深交所主板与中小板合并后原中小板上市公司实施企业内部控制规范体系的通知》，原中小板上市公司应当于2022年1月1日起全面实施企业内部控制规范体系，并在披露2022年公司年报的同时，披露公司内部控制评价报告以及财务报告内部控制审计报告。

二、内部控制审计报告概况

截至2022年4月30日，47家事务所共为2,521家上市公司出具了内部控制审计报告，其中，沪市主板1,461家，科创板251家；深市主板780家，创业板26家；北交所3家。

从审计报告意见类型看，2,470家被出具了无保留意见审计报告（其中49家被出具带强调事项段的无保留意见），48家被出具了否定意见审计报告，3家被出具了无法表示意见审计报告。从非标准审计意见情况看，共计100家被出具非标准审计意见（占比4.05%），较2020年度134家（占比4.30%）略有下降。近两年，上市公司内部控制审计意见具体情况如下：

单位：家

注：

2．内部控制审计报告非标准审计意见，是指注册会计师对内部控制审计报告发表的非无保留意见或带有强调事项段的无保留意见。其中，非无保留意见，是指注册会计师对内部控制审计报告发表的否定意见或无法表示意见。

三、2021年“否定意见”内部控制审计报告基本情况

2021年度内部控制审计报告被出具“否定意见”的48家上市公司基本情况如下：

（一）板块分布

从板块分布看，沪主板23家，深主板21家，科创板3家，创业板1家。

（二）行业分布

从行业分布看，涉及11个行业，其中制造业21家，信息传输、软件和信息技术服务业9家，租赁和商务服务业4家，房地产业3家，电力、热力、燃气及水生产和供应业2家，建筑业2家，金融业2家，卫生和社会工作2家，其余分别分布在文化、体育和娱乐业，住宿和餐饮业，水利、环境和公共设施管理业。

（三）地域分布

从地域分布看，分布在24个省市自治区，其中广东省8家，海南省5家，江苏省4家，浙江省、四川省、辽宁省、黑龙江省分别3家。

（四）审计机构

从审计机构看，48份“否定意见”内部控制审计报告分别由24家会计师事务所出具，其中大华会计师事务所（特殊普通合伙）和中兴财光华会计师事务所（特殊普通合伙）出具6份，数量最多；其次分别为中审亚太会计师事务所（特殊普通合伙）出具5份、天健会计师事务所（特殊普通合伙）出具4份。

（五）归属于上市公司股东的净利润

从归属于上市公司股东的净利润看，多为经营不善，盈利能力不强；其中37家2021年度归属于上市公司股东的净利润为负值，11家2021年度归属于上市公司股东的净利润为正值。

（六）财务报表审计报告类型情况

从上述48家被出具“否定意见”内部控制审计报告的上市公司对应的财务报表审计报告看，绝大多数（占比97.9%）上市公司的财务报表审计报告也被出具了非标准审计意见。其中，23家公司财务报表审计报告被出具“保留意见”，19家公司财务报表审计报告被出具“无法表示意见”，4家公司财务报表审计报告被出具“带有解释性说明的无保留意见”，1家公司财务报表审计报告被出具标准“无保留意见”，1家公司财务报表审计报告被出具标准“否定意见”。具体对应关系见下表：

根据《公开发行证券的公司信息披露编报规则第14号—非标准审计意见及其涉及事项的处理》规定，上述财务报表审计报告非标准审计意见指注册会计师对财务报表发表的非无保留意见或带有解释性说明的无保留意见。前述非无保留意见，是指注册会计师对财务报表发表的保留意见、否定意见或无法表示意见。前述带有解释性说明的无保留意见，是指对财务报表发表的带有强调事项段、持续经营重大不确定性段落的无保留意见或者其他信息段落中包含其他信息未更正重大错报说明的无保留意见。

四、2021年“否定意见”内部控制审计报告的主要事项

根据《企业内部控制审计指引实施意见》第三十条规定，注册会计师认为财务报告内部控制存在一项或多项重大缺陷的，除非审计范围受到限制，应当对财务报告内部控制发表否定意见。

注册会计师出具否定意见的内部控制审计报告，还应当包括下列内容：

1. 重大缺陷的定义；

2. 重大缺陷的性质及其对财务报告内部控制的影响程度。

从否定意见内容看，导致2021年度内部控制审计报告被出具“否定意见”的重大缺陷主要包括财务报告的编制、投资与融资管理、关联交易、销售与收款、内部控制环境、资金管理、违规担保、合同管理、采购与付款等。

（一） 财务报告的编制

【频率】★★★★★

存在财务报告的编制重大缺陷的公司普遍具有以下一项或多项情形：收入的截止性、完整性、准确性认定；无形资产减值测试不准确；薪酬与成本混同，费用的完整性和准确性；预计负债测试不准确；融资借款利息、借款利息资本化、费用化金额不准确；合同资产、应收账款及存货金额不准确；定期报告存在虚假记载和重大遗漏；管理层更迭导致多个涉及财务报告编制的重要流程的内部控制存在重大缺陷；资产存在性及公允价值难以确认等。

【案例】GHWA（000004）、SDT（000038）、DDH（000613）、THJT（000732）、KSLY（000796）、RHZN（002313）、SLD（002473）、CXGF（600078）、YJGF（600093）、XBZY（600139）、LDFZ（600209）、ZCSJ（600242）、SDJT（600385）、HWGF（603007）、ZDYS（688555）等。

（二）投资与融资管理

【频率】★★★★★

存在投资与融资管理重大缺陷的公司普遍具有以下一项或多项情形：未派出适当人员对子公司及其下属子公司的财务、业务、人力等方面进行有效管控也未有效实施对外投资的跟踪管理；未能对部分子公司和联营企业实质性履行股东权利，致使内部控制监督无效；丧失对子公司的控制权；子公司合同管理方面、资金管控方面存在重大缺陷；对投资标的调查研究不够以及对市场环境变化缺乏谨慎判断；不能有效管控投资活动及投后管理；签订协议前未充分调研标的资产的实际状况；投资尽职调查不到位等。

【案例】SLB（000606）、HHTZ（000616）、JHKG（000669）、KSLY（000796）、ZJBC（000889）、CFJT（300301）、XBZY（600139）、SGGF（600303）、ZCSJ（600242）、LJHB（600388）、TMYY（600671）、WLWL（603117）、CCDM（000835）、ZDYS（688555）等。

（三）关联交易

【频率】★★★★

存在关联交易重大缺陷的公司普遍具有以下一项或多项情形：关联交易未履行相关审议程序及信息披露义务；控股股东及其他关联方非经营性资金占用；关联方及关联交易未能被识别；将资金存放于关联方，未履行相应的审议程序；违规对关联方提供财务资助，相关款项未能及时归还等。

【案例】SJXY（000005）、HTY（000525）、HHTZ（000616）、RHZN（002313）、LZZJ（002535）、JTLT（600182）、HHCX（600555）、GDRT（600589）、TMYY（600671）、DLRD（600719）、LHYL（600896）、HWGF（603007）、FWWL（603039）等。

（四）销售与收款

【频率】★★★★

存在销售与收款重大缺陷的公司普遍具有以下一项或多项情形：未对超出信用账期的应收账款及时对账催收；未制定适应公司业务的销售管理制度；未就其销售收入提供相关的完整记录和支持性证据等。

【案例】SDT（000038）、JZCH（000587）、DDH（000613）、XZFZ（000752）、SLD（002473）、CFJT（300301）、ZCSJ（600242）、GDRT（600589）、XMJK（600599）、WLWL（603117）、JHKJ（688051）、ZDYS（688555）、CCDM（000835）等。

（五）内部控制环境

【频率】★★★

存在内部控制环境重大缺陷的公司普遍具有以下一项或多项情形：公司内部审计部门资源配置不足，未能对内部控制进行有效的监督；存在不相容岗位职责兼任以及生产过程中缺少必要的稽核；治理机制不健全；内部控制制度不健全；内控制度未有效执行等。

【案例】JZCH（000587）、SLB（000606）、TSFZ（000611）、YHSW（000806）、SLD（002473）、CXGF（600078）、TCKG（600112）、HHCX（600555）、PBS（600804）、ZXKJ（603996）、RHZN（002313）等。

（六）资金管理

【频率】★★★

存在资金管理重大缺陷的公司普遍具有以下一项或多项情形：与资金支付相关的内部控制存在重大缺陷；借用其他单位账户进行资金收付；未有效执行资金管理制度；大额资金支出缺乏对资金用途的论证决策；募集资金补流未能及时归还；违规提供财务资助，相关款项未能及时归还等。

【案例】HTY（000525）、LZZJ（002535）、TCKG（600112）、ZCSJ（600242）、GDRT（600589）、PBS（600804）、LHYL（600896）、HWGF（603007）、YHJK（000150）、DDDF（000673）等。

（七）违规担保

【频率】★★

存在违规担保重大缺陷的公司普遍具有以下一项或多项情形：违规提供担保未履行相关审议程序及信息披露义务等。

【案例】SJXY（000005）、YHJK（000150）、HHTZ（000616）、ARD（600666）、ZJCC（688086）等。

（八）合同管理

【频率】★★

存在合同管理重大缺陷的公司普遍具有以下一项或多项情形：签订合同前未充分调研标的资产的实际状况，亦未聘请专业评估机构对标的资产的价值实施评估；合同未就标的资产可能存在的质量瑕疵、缺失、权属纠纷及违约责任等进行充分约定；合同订立前，未能对合同约定的权利义务和业务内容的商业实质等予以充分关注，合同订立后，对合同履行情况未能实施有效监控；买卖合同缺乏基本要素等。

【案例】SGGF（600303）、LDFZ（600209）、LJHB（600388）、JHKJ（688051）等。

（九）采购与付款

【频率】★★

存在采购与付款重大缺陷的公司普遍具有以下一项或多项情形：未能合理选择付款方式，防范付款方式不当带来的法律风险，保障资金安全；未对供应商的信用情况进行必要的调查和质疑等。

【案例】ZCSJ（600242）、JHKJ（688051）、ZDYS（688555）、SGGF（600303）等。

（十）其他

【频率】★

1．印章管理失效，如ARD（600666）、CCDM（000835）、ZCSJ（600242）等；

2. 存货账实不符；存在大量的呆滞存货，仓库物料无法区分等，如SLD（002473）、CFJT（300301）、CCDM（000835）等；

3. 未能有效利用内部报告进行风险评估，准确识别和系统分析企业生产经营活动中的内外部风险，确定风险应对策略，如KLKJ（600260）、JHKJ（688051）等；

4. 信息系统更换未妥善保存原系统的数据，如CFJT（300301）等。

五、被出具“否定意见”内部控制审计报告的影响

（一）被实施其他风险警示（科创板除外）

【深主板/创业板/沪主板】公司被出具“否定意见”内部控制审计报告会被交易所实施其他风险警示。根据《深圳证券交易所创业板股票上市规则》第9.4条/《深圳证券交易所股票上市规则》第9.8.1条/《上海证券交易所股票上市规则》第9.8.1条规定，上市公司出现最近一个会计年度内部控制被出具无法表示意见或否定意见审计报告，或未按照规定披露内部控制审计报告的情况，交易所将对其股票实施其他风险警示。

根据《深圳证券交易所股票上市规则》第9.8.5条第三款/《深圳证券交易所创业板股票上市规则》第9.9条第四款/《上海证券交易所股票上市规则》第9.8.6条第二款的规定，上市公司股票因前述情形被实施其他风险警示后，公司内部控制缺陷整改完成，内控有效运行，向交易所申请撤销对其股票实施的其他风险警示的，应当提交会计师事务所对其最近一年内部控制出具的标准无保留意见的审计报告、独立董事出具的专项意见等文件。

（二）一年内不得实行股权激励

根据《上市公司股权激励管理办法》第七条的规定，上市公司最近一个会计年度财务报告内部控制被注册会计师出具否定意见或无法表示意见的审计报告的，不得实行股权激励。

（三）对公司再融资造成不利影响

【深主板/沪主板】根据《上市公司证券发行管理办法》第六条的规定，上市公司公开发行证券的条件要求公司组织机构健全、运行良好，其中就包括要求公司内部控制制度健全，能够有效保证公司运行的效率、合法合规性和财务报告的可靠性；内部控制制度的完整性、合理性、有效性不存在重大缺陷。

【创业板/科创板】根据《创业板上市公司证券发行注册管理办法（试行）》第九条/《科创板上市公司证券发行注册管理办法（试行）》第九条的规定，上市公司向不特定对象发行股票，应当符合的条件包括：会计基础工作规范，内部控制制度健全且有效执行，财务报表的编制和披露符合企业会计准则和相关信息披露规则的规定，在所有重大方面公允反映了上市公司的财务状况、经营成果和现金流量，最近三年财务会计报告被出具无保留意见审计报告。

（四）信息披露工作考核结果评为C/D

他山提示

内部控制是企业和行政事业单位有效防范风险、规范权力运行的主要手段，也是会计职能拓展升级的重要支撑，更是推进国家治理体系和治理能力现代化的长效保障机制。

上市公司应当健全和完善内部控制制度，确保董事会、监事会和股东大会等机构合法运作和科学决策，建立有效的激励约束机制，树立风险防范意识，加强对财务报告的编制、投资与融资管理、销售与付款及关联交易等控制建设，提升上市公司经营管理水平。

他山咨询是一家立足于上市公司信息披露规范、证券合规风险领域的专业咨询机构。在证券监管日益趋严的大背景下，我们为上市公司及董事、监事、高级管理人员、股东等提供高质量的信息披露、规范运作、股权激励、细分行业研究与募集资金规划、ESG/社会责任咨询等咨询服务，提升公司治理水平，助力公司基业长青。